Introducción al Costeo Basado en Actividades

  • 14 Febrero, 2011
Introducción al Costeo Basado en Actividades

¿Qué es ABC?

ABC (sigla en inglés de “Activity Based Costing” o “Costeo Basado en Actividades”) se desarrolló como herramienta práctica para resolver un problema que se le presenta a la mayoría de las empresas y organizaciones gubernamentales actuales. Los sistemas de contabilidad de costos tradicionales se desarrollaron principalmente para cumplir la función de valorar los inventarios (para satisfacer las normas de “objetividad, verificabilidad y materialidad” de los auditores), para audiencias externas tales como acreedores e inversionistas. Sin embargo, estos sistemas tradicionales tienen muchos defectos, especialmente cuando se los utiliza con fines de gestión interna. Dos defectos especialmente importantes son:

  1. La incapacidad de reportar los costos de productos individuales a un nivel de razonable de exactitud.
  2. La incapacidad de proporcionar retroinformación útil para la administración de la institución a los efectos del control de las operaciones.

Por consiguiente, los gerentes de empresas e instituciones que venden o prestan una variedad de productos y servicios deben tomar decisiones importantes sobre determinación de precios, composición de productos y tecnología de procesos basándose en una información de costos inexacta e inadecuada.

Los sistemas tradicionales de costos basan el proceso del “costeo” en el producto. Los costos se remiten al producto porque se presupone que cada elemento del producto consume los recursos en proporción al volumen producido. Por lo tanto, los atributos de volumen del producto, tales como el número de horas de mano de obra directa, horas máquina o numerario gastado en materiales, se utilizan como “direccionadores” para asignar costos indirectos.

Estos direccionadores de volumen, sin embargo, no tienen en cuenta la diversidad de productos en forma de tamaño o complejidad. Tampoco hay una relación directa entre volumen de producción y consumo de costos.

En contraste con esto, ABC basa el proceso del “costeo” en las actividades. Los costos se rastrean de las actividades a los productos, basándose en la demanda de productos para estas actividades durante el proceso de producción. Por lo tanto, los atributos de las actividades, tales como horas de tiempo de preparación, o número de veces involucrados, se utilizan como “direccionadores” para asignar costos indirectos.

ABC transforma los estados de costos de la Contabilidad Convencional en costos por actividades, manteniendo el mismo valor para los totales.

Como el direccionador de la actividad mide las cantidades de recursos utilizados, ABC permite captar mejor los factores económicos subyacentes a al operación de la empresa, lo que permite obtener costos de productos más exactos.

Otra distinción importante entre los sistemas de costo tradicionales y el sistema ABC es el alcance de las operaciones. Los sistemas tradicionales, se dedican principalmente a la valoración del inventario, analizan solamente los costos incurridos dentro de las paredes de la fábrica. La teoría de ABC sostiene que, debido a que virtualmente todas las actividades de la empresa existen para apoyar la producción y la entrega de los bienes y servicios actuales, se los debe incluir integralmente como costos del producto. Entre los ejemplos de estos costos de fabricación y de apoyo empresarial, que pueden dividirse y remitirse a productos individuales o a familias de productos, cabe mencionar:

  • Logística
  • Producción
  • Marketing y Ventas
  • Servicio
  • Tecnología
  • Administración Financiera
  • Administración General
  • Distribución
  • Recursos de Información

La teoría económica convencional y los sistemas de contabilidad de gestión tratan los costos como una variable solamente si cambian con las fluctuaciones de producción a corto plazo. La teoría de ABC sostiene que muchas importantes categorías de costos no varían con los cambios de producción a corto plazo, sino con cambios (durante varios años) en el diseño, composición y variedad de los productos y clientes de la empresa. Estos costos de complejidad deben identificarse y asignarse a los productos.

LA NECESIDAD DE ABC – UN EJEMPLO

Prácticamente en todas las organizaciones que producen y venden múltiples productos o servicios ocurren distorsiones relacionadas con el costo de los productos. Para entender por qué, considérese dos plantas hipotéticas que sacan un solo producto, bolígrafos. Las fábricas son de la misma envergadura y tienen el mismo equipo de producción. Cada año, la Planta I hace un millón de bolígrafos azules. La Planta II también produce bolígrafos azules, pero solamente 100000 al año. Para llenar la planta, mantener a la fuerza laboral ocupada y absorber los costos fijos, la Planta II produce también una variedad de productos similares: 60000 bolígrafos negros, 12000 bolígrafos rojos, 10000 bolígrafos verdes, y así sucesivamente. En un año típico. La Planta II produce hasta 1000 variaciones de productos con volúmenes que oscilan entre 500 y 100000 unidades. Su producción anual combinada equivale a un millón de las unidades de la Planta I, y requiere el mismo total de horas de mano de obra directa estándar, horas máquina y material directo.

A pesar de las similitudes en cuanto al producto u la producción total, cualquier visitante que recorriera las dos plantas notaría grandes diferencias. La Planta II tendría un personal de apoyo de producción mucho mayor (más personas para programar las máquinas, realizar procedimientos, inspeccionar artículos después de los procedimientos, recibir e inspeccionar materiales y piezas entrantes, movilizar existencias, montar e implementar pedidos de cambio de ingeniería, negociar con proveedores, programar recibos de materiales y piezas, y actualizar y programar el sistema de información basado en computadora mucho más grande. La Planta II operaría también con niveles mucho más altos de tiempo de inactividad, horas extras, inventarios, reprocesamiento y desmontaje.

Los amplios recursos de apoyo de fabricación y la ineficiencia de producción de la Planta II generan distorsiones en el sistema de costos. La mayoría de las empresas asignan los costos de apoyo de fabricación en un proceso de dos pasos. Primero, reúnen los costos en categorías que corresponden a los centros de responsabilidad (Control de Producción, Garantía de Calidad, Recepción, etc.) y asignan estos costos a los departamentos operativos. Muchas empresas realizan muy bien este primer paso. Pero el segundo paso (rastrear los costos desde los departamentos operativos hasta los productos específicos) se realiza en forma simplista. Muchas empresas todavía utilizan como base de asignación las horas de mano de obra directa. Otras, reconociendo el papel menguante de la mano de obra directa, utilizan dos bases de asignación adicionales. Los gastos relacionados con los materiales (costos de comprar, recibir, inspeccionar y almacenar materiales)se asignan directamente a los productos como margen de utilidad porcentual sobre los costos directos de material. Y las horas máquina, o tiempo de procesamiento, se utilizan para asignar costos de producción en entornos altamente automatizados.

Ya sea que la Planta II utilice uno de estos planteos o todos, su sistema de costos invariablemente (y erróneamente) reporta costos de producción para el producto de alto volumen (bolígrafos azules) que sobrepasan en gran medida los costos correspondientes al mismo producto que se produce en la Planta I. No se necesita saber mucho acerca del sistema de costos o el proceso de producción de la Planta II para predecir que a los bolígrafos azules, que representan el 10% de la producción de la Planta II, se les asignará aproximadamente el 10% de los costos de fabricación. De manera similar, a los bolígrafos verdes, que representan el 1% de la producción de la Planta I, se les asignará aproximadamente 1% de los costos de fabricación. En realidad, la producción estándar por unidad de horas de mano de obra directa, horas máquina y cantidades de materiales son iguales para los bolígrafos azules que para los verdes, que se encargan, fabrican, empaquetan y distribuyen en volúmenes mucho más bajos, éstos consumen muchos más gastos generales por unidad.

Consideremos las consecuencias estratégicas. Con el tiempo, el precio de mercado de los bolígrafos azules, como es el caso para la mayoría de los productos que se fabrican en gran volumen, quedará determinado por productores dedicados y eficientes, tales como la Planta I. Los gerentes de la Planta II notarán que su margen de utilidad sobre los bolígrafos azules es inferior que la de sus productos especializados. El precio de los bolígrafos azules es inferior al de los bolígrafos verdes, pero el sistema de costos reporta que la producción de los bolígrafos azules es tan cara como la de los verdes.

Aunque se sientan desilusionados por los bajos márgenes sobre los bolígrafos azules, los gerentes de la Planta II se complacen en ser productores de una línea completa. Los clientes están dispuestos a pagar primas por productos especializados como los bolígrafos verdes, que aparentemente no cuestan más para producir que los bolígrafos azules más comunes. ¿Cuál es la respuesta estratégica lógica? Restar importancia a los bolígrafos azules y ofrecer una línea ampliada de productos diferenciados con características y opciones exclusivas.

En la realidad, por supuesto, esta estrategia será desastrosa.

Los bolígrafos azules de la Planta II son más baratos de hacer que los bolígrafos verdes (diga lo que diga el sistema de costos). Reducir la producción de los azules y reemplazar la producción perdida añadiendo modelos nuevos solo aumentará los gastos generales. A los gerentes de la Planta II les hervirá la sangre por la frustración cuando los costos totales aumenten y no logren realizar los objetivos de rentabilidad. Un sistema de costos basado en actividades no generaría información distorsionada ni enviaría señales estratégicas equivocadas.

¿QUÉ DIO LUGAR AL SISTEMA ABC?

Muchos gerentes entienden intuitivamente que sus sistemas contables distorsionan los costos de los productos, y hacen ajustes informales para compensar. Sin embargo, como en el caso del ejemplo ilustrado, pocos gerentes pueden predecir la magnitud y el impacto de los ajustes que deberían hacer.

El ABC se desarrolló por primera vez como solución a estos problemas por dos profesores de la Universidad de Harvard, Robin Cooper y Robert Kaplan. Ellos identificaron tres factores independientes pero simultáneos como las razones principales que justifican la necesidad y la practicidad del ABC:

  1. El proceso de estructura de costos ha cambiado notablemente.
  2. El nivel de competencia que confrontan la mayoría de las empresas ha aumentado notoriamente.
  3. El costo de la medición ha bajado a medida que mejora la tecnología de procesamiento de la información.

Incluso hace veinte años, el costo de acumular, procesar y analizar los datos necesarios para ejecutar un sistema de ABC habría sido prohibitivo. Hoy, sin embargo, estos sistemas de medición de actividades no sólo son financieramente accesibles, sino que una gran parte de los datos ya existe en alguna forma dentro de la organización.

Por lo tanto, ABC puede resultar sumamente valioso para una organización, porque proporciona información sobre el alcance, costo y consumo de las actividades operativas. Los beneficios específicos y los usos estratégicos de esta información son:

  1. Costos de productos más exactos, que permiten tomar mejores decisiones estratégicas relacionadas con:a) Determinación del precio del producto
    b) Combinación de productos
    c) Hacer frente a comprar
    d) Inversiones en investigación y desarrollo
  2. La mayor visibilidad de las actividades realizadas (debido a que ABC traza el mapa de las actividades y remite los costos a las mismas) permite que una empresa:a) Se concentre más en la gestión de las actividades, tal como mejorar la eficiencia de las actividades de alto costo
    b) Identifique y reduzca las actividades que no proporcionan valor agregado

Si bien existe una fuerte necesidad de gestionar y asignar los gastos generales, los sistemas de contabilidad de costo tradicionales ya no son eficaces.

¡Ha llegado la hora de ABC!

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